L’impugnazione della cartella di pagamento, generata a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 dà origine a controversie definibili in forma agevolata ai sensi dell’art. 6 d.l. 23 ottobre 2018 n. 119 qualora, in mancanza di una previa contestazione, detta cartella costituisca il primo ed unico atto tramite il quale viene comunicata al contribuente la pretesa fiscale.
È questo il principio di diritto enunciato dalle Sezioni Unite della Corte di cassazione con la sentenza in esame, chiarendo definitivamente il contrasto interpretativo sorto in materia.
In sintesi, la controversia rimessa ai giudici delle Sezioni Unite dall’ordinanza interlocutoria n. 1913/2021 riguardava il diniego, da parte dell’Agenzia delle Entrate, della definizione agevolata proposta con apposita istanza dalla società contribuente in seguito alla notifica della cartella di pagamento, con la quale l’Ufficio impositore – per quanto di interesse in questa sede – aveva accertato il ritardato versamento di IRES e IRAP e, conseguentemente, aveva iscritto a ruolo i relativi interessi e le sanzioni.
L’Agenzia delle entrate motivava il diniego dell’istanza sul presupposto, espresso anche nella circolare n. 6/E/2019, che il condono di cui all’art. 6 del già citato d.l. 119/2018 si limitasse alle sole controversie relative ad atti impositivi. Per l’Agenzia, la cartella di pagamento non poteva essere annoverata tra tali atti, in quanto atto di mera riscossione.
Per contro, la società, denunciando violazione e falsa applicazione dell’articolo 6 d.l. 119/2018, riteneva che la cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato fosse un atto impositivo; si trattava, infatti, del primo atto con cui la contribuente era stata edotta della pretesa.
Nel rigettare il ricorso avanzato dall’amministrazione finanziaria, le Sezioni Unite hanno statuito che il concetto di “atto impositivo”, così come inquadrato dall’art. 6 d.l. 119/2018, sia da intendersi quale atto destinato ad esprimere per la prima volta, nei confronti del contribuente, la pretesa impositiva passibile di contestazione ed impugnazione (Cfr. Cass.28611/2017; Cass. 32132/2018).
Posto quanto sopra, i Giudici, con l’obiettivo di dirimere in forma chiara e definitiva il contrasto sorto, hanno analizzato i tre diversi indirizzi giurisprudenziali che si erano succeduti nel corso del tempo in relazione al medesimo tema.
Nello specifico, secondo un primo indirizzo sviluppatosi intorno all’articolo 16 della legge 27 dicembre 2002 n. 289 (con impostazione legislativa della definizione assimilabile a quella del d.l. 119/2018), la cartella di pagamento costituisce un atto di mera riscossione, pertanto non suscettibile di definizione agevolata (Cfr. Cass. 9194/2011; Cass. 9894/2012; Cass. 8529/2014; Cass. 1571/2015; Cass. 28064/2018).
In particolare, secondo la pronuncia n. 29552/2020, laddove, come nel caso in analisi, l’iscrizione a ruolo e la successiva cartella seguano automaticamente, senza alcuna rettifica, all’omesso o tardivo versamento di imposta, non potrebbe mai configurarsi un atto impositivo.
Un secondo orientamento riconosce alla cartella di pagamento natura impositiva purché, però, sia sorta una controversia effettiva sulla legittimità della pretesa fiscale, ad eccezione quindi di aspetti relativi a meri errori di calcolo (Cfr. Cass. 20731/2010; Cass. 2986/2014; Cass. 14196; Cass. 28611/2017).
Infine, l’ultimo orientamento – fatto poi proprio dalle Sezioni Unite – individua nella cartella di pagamento il primo ed unico atto con il quale il contribuente viene informato della pretesa fiscale quando non preceduta da avviso di accertamento e, pertanto, impugnabile non solo per vizi propri ma anche per questioni di merito.
Conseguentemente, viene riconosciuta la natura di atto impositivo di detta cartella che, come tale, è suscettibile di definizione agevolata (Cfr., tra le tante, Cass. 23269/2018; Cass. 32132/2018; Cass. 1158/2019; Cass. 20058/2020; Cass. 27975/2020).
Relativamente alla fattispecie sottoposta a giudizio, concludono le Sezioni Unite senza investire il rapporto relativo ai tributi IRES e IRAP poiché pacificamente dovuti e versati, in presenza di un ritardo nel versamento delle imposte dovute, ed in ossequio alla natura polifunzionale degli atti impositivi, la cartella emessa ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973 si atteggia come atto di irrogazione delle sanzioni e si configura, altresì, quale atto impositivo definibile ai sensi dell’articolo 6 d.l. 119/2018.