Premessa
Come noto, l’art. 3, D.L. 24 aprile 2017, n. 50 (c.d. “Manovra correttiva 2017”), ha modificato profondamente la disciplina delle compensazioni dei crediti fiscali, con lo scopo principale di evitare abusi che “determinino effetti negativi tali da metterne in discussione l’utilità generale dell’istituto”[1] in commento.
Pertanto, la ratio della modifica è da rinvenire nel rafforzamento dell’attività di controllo dell’Amministrazione finanziaria, atteso che vengono potenziati gli strumenti per contrastare efficacemente i comportamenti evasivi e fraudolenti nell’ambito delle compensazioni fiscali.
Le novità introdotte
Innanzitutto, occorre rilevare che la c.d. “Manovra correttiva” ha abbassato notevolmente il limite annuo oltre il quale ricorre l’obbligo di apposizione del visto di conformità alla dichiarazione da cui emergono eventuali crediti[2], fissandolo a Euro 5.000 (in precedenza il limite era fissato a Euro 15.000).
Tale nuovo limite opera sia nell’ambito dell’IVA, sia nelle imposte sui redditi, le relative addizionali e le ritenute alla fonte, sia nelle imposte sostitutive delle imposte sul reddito e nell’ambito dell’IRAP.
In ogni caso, rimangono escluse da tale disciplina la compensazione dei crediti IVA trimestrali (risultanti dalla presentazione del Modello IVA “TR”)[3], nonché la compensazione per le c.d. “Start up innovative”. Per queste ultime, il limite rimane confermato in Euro 50.000, come previsto dall’art. 25, D.L. 18 ottobre 2012, n. 179, conv. con modificazioni dalla Legge 17 dicembre 2012, n. 221.
Inoltre, tra i crediti compensabili che non rientrano nella nuova disciplina, vi è anche il c.d. “Bonus Renzi” (pari a 80 Euro), previsto dall’art. 1, D.L. n. 66/2014.
Altra importante novità riguarda il trattamento sanzionatorio delle compensazioni indebite, ovverosia quelle effettuate senza l’apposizione del visto del professionista abilitato (o dei revisori legali che esercitano il controllo contabile di cui all’art. 2409-bis, c.c.) entro i nuovi importi introdotti dalla recente modifica.
Difatti, la violazione delle suddette modalità operative comporta il recupero da parte dell’Agenzia delle Entrate di tutti i crediti utilizzati e dei relativi interessi, nonché l’irrogazione delle sanzioni con l’atto di contestazione di cui all’art. 1, comma 421, L. n. 311/2004.
Tale ultima disposizione normativa permette all’Amministrazione finanziaria di procedere con apposito atto di recupero motivato, da notificare al contribuente secondo le modalità di cui all’art. 60, D.P.R. n. 600/1973.
Inoltre, nel caso di compensazione indebita contestata, il contribuente non potrà più avvalersi, per il pagamento delle somme oggetto di recupero, della compensazione prevista dall’art. 17, D.Lgs. n. 241/1997. In altri termini, se si realizza la fattispecie dell’indebita compensazione, al successivo atto di versamento dell’imposta stessa non sarà più possibile compensare quest’ultima con altri crediti vantati dal contribuente.
Il nuovo obbligo di invio telematico
Il recente intervento normativo prevede che, a partire dal 24 aprile 2017, le deleghe F24 presentate dai titolari di partita IVA per il pagamento di imposte e contributi nelle quali figurino crediti in compensazione relativi a IVA, imposte sui redditi e relative addizionali, ritenute alla fonte, imposte sostitutive delle imposte sul reddito, IRAP e crediti d’imposta indicati nel quadro
RU della dichiarazione dei redditi, non potranno essere eseguite presso istituti bancari e postali, compresi i loro servizi bancari telematici “home banking”.
Di conseguenza, gli unici mezzi consentiti sono quelli messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate, ovvero Entratel o Fisconline[4].
Nel caso in cui il contribuente non abbia accesso a tali portali dell’Amministrazione fiscale, potrà avvalersi di un professionista o di altro soggetto abilitato che sia qualificato come intermediario dell’Agenzia delle Entrate.
Corre l’obbligo di precisare che la presentazione di tali modelli F24 è necessaria a prescindere dalla circostanza per cui il saldo sia pari a zero o con importi da versare.
L’efficacia temporale delle nuove disposizioni in materia di compensazione
Il D.L. n. 50/2017 non ha previsto alcuna indicazione temporale circa l’efficacia delle nuove disposizioni, sono entrate in vigore il 24 aprile scorso con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del Decreto Legge.
Ciò ha comportato notevoli dubbi interpretativi da parte dei contribuenti e dei professionisti circa l’utilizzo dei crediti IVA relativi al 2016, derivanti dalle dichiarazioni IVA 2017 già presentate.
Molti hanno riscontrato delle anomalie e disservizi del sistema dell’Agenzia delle Entrate, che bloccava l’inserimento delle compensazioni riferite alle somme superiori al nuovo limite di Euro 5.000 e inferiori a Euro 15.000, per cui venivano rifiutati i modelli F24 indicanti tali compensazioni.
L’Agenzia delle Entrate è finalmente intervenuta chiarendo la posizione con la Risoluzione n. 57/E del 4 maggio 2017, nella quale si è precisato che le norme del D.L. n. 50/2017 vanno applicate a tutti gli adempimenti posti in essere a partire dalla pubblicazione della “Manovra correttiva”, ossia dal 24 aprile 2017.
Pertanto, la precedente disciplina continuerà ad essere applicabile alle dichiarazioni presentate entro il 23 aprile 2017, senza tenere conto delle modifiche e integrazioni introdotte con l’art. 3 in commento.
Ne deriva che “per le dichiarazioni già presentate entro il 23 aprile scorso prive del visto di conformità (ossia il modello IVA 2017, ma, ad esempio, anche le dichiarazioni relative alle imposte sui redditi e all’IRAP di soggetti con esercizio non coincidente con l’anno solare), restano applicabili i precedenti vincoli. In altri termini, non possono essere scartate le deleghe di pagamento che, pur presentate successivamente al 24 aprile, utilizzano in compensazione crediti emergenti da dichiarazioni già trasmesse per importi inferiori a Euro 15.000”[5].
L’Amministrazione finanziaria ha anche precisato che è necessario apporre il visto di conformità nel caso si intenda compensare crediti superiori a Euro 5.000 che derivino da dichiarazioni non ancora presentate all’entrata in vigore della “Manovra correttiva”, come ad esempio i modelli IVA 2017 presentati entro 90 giorni, nonché le dichiarazioni integrative di cui all’art. 2 e 8, D.P.R. 322/1998.
Da ultimo, al fine di adeguare e aggiornare i mezzi telematici dell’Agenzia delle Entrate, si è precisato che i controlli relativi ai nuovi obblighi di compensazione di crediti fiscali avranno inizio solo a partire dal prossimo primo giugno.
Conclusioni
Ritengo che l’intento di contrastare i comportamenti evasivi e fraudolenti nelle compensazioni fiscali sia evidente e sia stato ben recepito dal legislatore nel recente D.L. n. 50/2017.
Tuttavia, anziché semplificare il sistema tributario, assistiamo ancora una volta all’introduzione di nuovi adempimenti che comporteranno, per la maggior parte dei contribuenti notevoli disagi, attesa la necessità di rivolgersi a intermediari abilitati al fine di effettuare le compensazioni dei crediti fiscali.
[1] Commissioni Riunite Bilancio della Camera dei Deputati e del Senato della Repubblica – Audizione del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, Roma, 4 maggio 2017.
[2] Previsto dall’art. 35, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
[3] Occorre precisare che il limite di Euro 5.000 deve essere inteso in senso unitario per tutti i Modelli “TR” presentati nell’anno.
[4] A tal fine, è necessario che l’utente sia registrato e abilitato e che possegga un conto corrente acceso in uno degli istituti bancari convenzionati con l’Agenzia delle Entrate o Poste Italiane.
[5] Sul punto, vedi Risoluzione n. 57/E dell’Agenzia delle Entrate, 4 maggio 2017, pag. 3.