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Attualità

La Legge di Bilancio 2019 e le novità per le persone fisiche in materia di imposte sui redditi

28 Marzo 2019

Michele Citarella e Federica Cioni, CBA Studio Legale e Tributario

Di cosa si parla in questo articolo

Scopo del presente articolo è fornire una breve rassegna delle principali novità introdotte dalla Legge 30 dicembre 2018, n. 145 (“Legge di Bilancio 2019”) in materia di imposte dirette gravanti sulle persone fisiche.

Il “nuovo” regime forfetario

La Legge di Bilancio ha modificato il c.d. “regime forfetario” che prevede un’imposta sostitutiva unica al 15% (e, in alcuni casi, al 5%), introdotto dalla Legge di Stabilità 2015, ampliando la platea dei contribuenti interessati e introducendo, al contempo, nuove cause ostative.

In primo luogo, a seguito delle ultime modifiche normative, è ora consentito l’accesso al regime forfetario ai contribuenti persone fisiche esercenti attività di impresa, arti e professioni che nell’anno precedente abbiano conseguito ricavi ovvero abbiano percepito compensi, ragguagliati ad anno, di ammontare non superiore a 65.000 Euro[1]. Detta soglia prescinde tanto dal soggetto interessato, quanto dal settore di appartenenza. Inoltre, come già confermato dall’Agenzia delle Entrate in occasione di un recente incontro con la stampa specializzata,[2] l’accesso a questo regime è condizionato dal volume di ricavi/compensi realizzato nell’anno precedente e cessa di trovare applicazione nell’anno successivo a quello di superamento delle richiamate soglie. Non è, quindi, ipotizzabile la cessazione del regime nel medesimo periodo di imposta, ancorché il limite dei ricavi o dei compensi venga oltrepassato di oltre il 50%. L’amministrazione finanziaria ha altresì precisato[3] che, ove il contribuente abbia superato le previgenti soglie al 31 dicembre 2018 senza, tuttavia, superare il nuovo limite di 65.000 Euro, potrà comunque permanere nel regime forfetario, applicando le nuove disposizioni in materia. A parere dell’Agenzia delle Entrate. per la determinazione della soglia dei ricavi e dei compensi è necessario prendere in considerazione anche i redditi assimilati a quelli di lavoro autonomo, quali, a titolo esemplificativo, i redditi percepiti per la cessione di diritti d’autore; non rilevano, invece, gli ulteriori componenti positivi non risultanti dalle scritture contabili, ma indicati nelle dichiarazioni fiscali in ottemperanza agli Indici di Affidabilità Fiscale (c.d. “ISA”).

Con la Legge di Bilancio 2019 sono stati eliminati gli ulteriori requisiti necessari per poter usufruire del regime agevolativo, tutti riferiti all’anno precedente a quello di accesso, e, in dettaglio, (i) quello relativo alle spese per prestazioni lavorative per un ammontare non superiore a 5.000 Euro lordi, nonché quello (ii) riguardante il costo complessivo dei beni strumentali, al lordo degli ammortamenti, alla chiusura dell’esercizio, non superiore a 20.000 Euro.

Quanto al profilo temporale, non è stato previsto, nemmeno a seguito della Legge di Bilancio 2019, alcun limite connesso al numero di anni di esercizio dell’attività o al raggiungimento di una determinata attività anagrafica.

Per quanto concerne, invece, la determinazione dell’imposta, una volta calcolata la base imponibile mediante l’applicazione di uno specifico coefficiente di redditività, diversificato in funzione dei codici ATECO, all’ammontare dei ricavi e dei compensi percepiti nel periodo di imposta, essa verrà assoggettata ad imposta sostitutiva dell’imposta sui redditi, delle addizionali regionali e comunali e dell’Irap, del 15%. Tuttavia, al ricorrere di determinate condizioni, questa aliquota è ridotta al 5%, per i primi cinque periodi di imposta, per i soggetti che avviano nuove attività.

La Legge di Bilancio ha, inoltre, previsto due nuove cause ostative all’accesso al regime: la prima attiene alla preclusione per coloro i quali, contemporaneamente all’esercizio dell’attività forfetaria, partecipano a società di persone, ad associazioni o a imprese familiari o che controllano direttamente o indirettamente società a responsabilità limitata o associazioni in partecipazione che esercitino attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività di impresa, arti o professioni. Sulla portata della nozione di “controllo” rilevante a tali fini, parrebbe necessario far riferimento all’art. 2359 c.c., sebbene la norma non contenga alcun espresso rinvio in tal senso. Inoltre, è ancora controverso se, oltre al controllo di diritto derivante dalla maggioranza dei voti in assemblea, rilevi anche il controllo di fatto (la c.d. influenza dominante), nonché il controllo indiretto mediante altri soggetti, come, ad esempio, la detenzione di partecipazioni tramite holding e tramite familiari. Data la delicatezza della questione sarebbe auspicabile un chiarimento ufficiale sul punto.

La seconda causa ostativa, invece, inibisce l’accesso al regime alle persone fisiche la cui attività sia esercitata prevalentemente nei confronti di datori di lavoro (o di soggetti ad essi direttamente o indirettamente riconducibili) con i quali sono in corso, ovvero erano in corso nei due precedenti periodi di imposta, rapporti di lavoro. Finalità di tale preclusione è proprio quella di evitare un incentivo indiretto alla trasformazione di rapporti di lavoro dipendente in altre forme contrattuali che possano fruire del regime agevolato in esame. Sul punto, andrebbe chiarito l’ambito dei rapporti lavorativi da considerare, dato che l’attuale formulazione legislativa non si presta ad un’interpretazione univoca: in ogni caso, questa causa ostativa sembrerebbe limitarsi ai soli rapporti di lavoro dipendente e non anche a quelli di collaborazione o di lavoro occasionale.

A decorrere dal 1° gennaio 2020, inoltre, le persone fisiche esercenti attività di impresa, arti o professioni che nel periodo di imposta precedente a quello per il quale è presentata la dichiarazione hanno conseguito ricavi o percepito compensi compresi tra 65.001 Euro e 100.000 Euro potranno tassare il reddito applicando un’imposta sostitutiva pari al 20% in luogo della tassazione ordinaria.

Inquadrata la disciplina del regime forfetario e le relative cause ostative di accesso, merita soffermarsi brevemente sui potenziali effetti distorsivi ad essa connessi: in primo luogo, è del tutto evidente il rischio di iniquità connesse ad un divario crescente tra imposizione IRPEF dei lavoratori dipendenti e quella dei lavoratori autonomi; in secondo luogo, potrebbe determinarsi un “effetto soglia” dovuto al fatto che l’applicazione del regime Irpef ordinario conseguente al superamento dei limiti massimi di ricavi normativamente previsti potrebbe rappresentare un forte effetto deterrente alla produzione di maggiori ricavi.

Estensione della “cedolare secca” alle locazioni di immobili commerciali

La Legge di Bilancio 2019 ha esteso la disciplina della cedolare secca – già prevista per le locazioni abitative stipulate da persone fisiche al di fuori dell’esercizio dell’attività di impresa – ai contratti di locazione stipulati nel 2019 aventi ad oggetto immobili classificati nella categoria catastale C/1 “negozi e botteghe” e di superficie (secondo i primi commentatori, occorre riferirsi al dato catastale) non superiore a 600 mq, senza includere nel computo eventuali pertinenze[4] ad essi relative. L’estensione della cedolare secca, da applicarsi unicamente nella misura ordinaria del 21% del canone di locazione annuale pattuito, tuttavia, rimane ancora piuttosto limitata, sia per quanto riguarda la classificazione catastale, sia con riferimento alla superficie ed alla data di stipula del contratto. Prendendo in considerazione quest’ultima limitazione legislativa, la cedolare secca trova applicazione soltanto per i contratti stipulati nel corso dell’esercizio 2019: Tuttavia, si ritiene condivisibile l’opinione secondo cui, con riferimento ai suddetti contratti, la cedolare possa estendersi a tutte le annualità contrattuali e non soltanto al 2019. Questa conclusione è supportata dal contenuto della Relazione tecnica al Ddl di bilancio 2019, che nel quantificare l’impatto economico della misura, considera anche i canoni relativi agli anni successivi. Al contrario, la cedolare non potrà applicarsi ad alcun contratto di locazione di immobili commerciali già in corso nel 2018. Anzi, la norma, di carattere antielusivo, precisa che non possono accedere all’imposta sostitutiva i contratti stipulati nell’anno 2019, ove, alla data del 15 ottobre 2018, risultasse in corso un contratto non scaduto tra i medesimi soggetti e relativo allo stesso immobile, interrotto anticipatamente rispetto alla scadenza contrattuale.

Infine, per completezza, si segnala che a seguito dell’emanazione del Provvedimento del 19 marzo 2019 da parte dell’Agenzia delle Entrate, è stato integrato il modello “RLI” per la registrazione dei contratti di locazione: è così ora possibile registrare questi contratti anche in via telematica, in maniera alternativa rispetto alla presentazione presso gli uffici territoriali dell’Agenzia delle Entrate.

Imposta sostitutiva per i titolari di pensione di fonte estera che trasferiscono la residenza nel Mezzogiorno

Con la legge di Bilancio 2019 è stato introdotto un regime opzionale di imposizione sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali per le persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera che (i) trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia in uno dei comuni appartenenti al territorio delle Regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia con popolazione non superiore ai 20.0000 abitanti e che (ii) non siano state fiscalmente residenti in Italia per almeno cinque periodi di imposta precedenti a quello di efficacia dell’opzione. Per tali soggetti restano ferme, per espresso rinvio normativo, le disposizioni di cui all’art. 24-bis, TUIR aventi ad oggetto i c.d. “neo-domiciliati”.

Da quanto esposto nei paragrafi che precedono, si può osservare come sempre più numerose categorie di reddito proprie delle persone fisiche risultino attratte dalla tassazione “flat”, con la conseguenza inevitabile che l’Irpef assuma le connotazioni di un’imposta sempre meno “generale” e progressiva sui redditi delle persone fisiche.

Detrazioni per il recupero e la riqualificazione energetica, “bonus mobili” e “bonus verde”

Le detrazioni previste per gli interventi di riqualificazione energetica, per quelli di recupero edilizio, per il c.d. “bonus mobili”, per gli interventi di sistemazione del verde di giardini e terrazze (c.d. “bonus verde”) sono prorogate anche per l’anno 2019, negli importi stabiliti per l’anno 2018.

In particolare, è prevista una detrazione IRPEF del 50% per gli interventi finalizzati al recupero del patrimonio edilizio nel limite massimo di spesa di 96.000 Euro per unità immobiliare.

Inoltre, è stata confermata la disciplina del “bonus mobili ed elettrodomestici”, usufruibile qualora ricorrano le condizioni per beneficiare del “bonus ristrutturazioni” e consistente in una detrazione IRPEF del 50% delle spese sostenute, da ripartire tra gli aventi diritto in 10 quote annuali di pari importo e calcolata su un ammontare complessivo non superiore a 10.000 Euro.

Il “bonus verde”, invece, prevede una detrazione IRPEF pari al 36% delle spese documentate, fino ad un ammontare complessivo delle spese non superiore a 5.000 Euro.

Rideterminazione del costo fiscale dei terreni e delle partecipazioni – proroga

La Legge di Bilancio 2019 proroga, infine, anche per il periodo di imposta 2019, la facoltà per persone fisiche, società semplici, enti non commerciali e soggetti non residenti privi di stabile organizzazione in Italia, di rivalutare il costo o il valore di acquisto delle partecipazioni non quotate e dei terreni posseduti al di fuori del regime di impresa alla data del 1° gennaio 2019.

Vengono, inoltre, differenziate ed incrementate le aliquote rispetto a quella pari all’8%, in vigore fino all’anno 2018: pertanto, è previsto che sul valore della perizia di stima si applichi l’imposta sostitutiva in misura pari all’11% per la rideterminazione del costo fiscale delle partecipazioni qualificate ai sensi dell’art. 67, co.1, lett. c), TUIR e del 10% sia per le partecipazioni non qualificate ai sensi dell’art. 67, co.1, lett. c-bis), TUIR sia per i terreni (agricoli o edificabili).

A questo fine, è necessario che, entro il 1° luglio 2019, un professionista abilitato rediga ed asseveri la perizia di stima della partecipazione o del terreno; il contribuente dovrà versare l’imposta sostitutiva per l’intero ammontare, ovvero, in ipotesi di rateizzazione, la prima delle tre rate di pari importo.

 


[1] Prima delle recenti modifiche legislative, invece, il limite massimo dei ricavi/compensi era diversificato a seconda dell’attività esercitata; tuttavia, in nessun caso tale soglia era superiore a 50.000 Euro.

[2] Tenutosi in data 31 gennaio 2019.

[3] Sul punto, si rimanda all’incontro con la stampa specializzata avvenuto in data 23 gennaio 2019.

[4] Tuttavia, le pertinenze usufruiscono anch’esse dell’imposta sostitutiva, ove locate congiuntamente all’immobile principale.

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